SUNAT: Sobre la aplicación del Régimen Especial de depreciación del 20% a los costos posteriores

I. Consulta

Acerca de las normas sobre depreciación contenidas en el Decreto Legislativo N° 1488 (Régimen Especial) se formulan las siguientes consultas:

1. ¿Qué debemos entender por costos posteriores para fines de aplicar lo dispuesto en el Régimen Especial previsto en el artículo 4° de dicho decreto legislativo? ¿Se encontrarían comprendidos las mejoras a las edificaciones y los mantenimientos mayores (por ejemplo, overhauls) que califiquen como costos posteriores según la normativa contable?
2. ¿Las mejoras posteriores incurridas en las embarcaciones y/o buques podrán acogerse al Régimen Especial?

II. Fundamentos de la SUNAT

SUNAT sustenta su posición en base a los siguientes considerandos:

• A partir del ejercicio 2021, los edificios y las construcciones se podrán depreciar aplicando un porcentaje anual de depreciación del 20% -mayor comparado al 5% del régimen común- hasta su total depreciación, siempre que sean destinados exclusivamente al desarrollo empresarial y cumplan con las siguientes condiciones:
  • La construcción se hubiera iniciado a partir de enero de 2020.
  • Hasta el 31 de diciembre de 2022 la construcción tuviera un avance de obra de por lo menos el 80%.

Los contribuyentes que durante los años 2020, 2021 y 2022 adquieran en propiedad los bienes que cumplan con las condiciones antes mencionadas, puede acogerse al beneficio. En cambio, no aplica cuando dichos bienes hayan sido construidos total o parcialmente antes del 1 de enero de 2020. 

• En cuanto a los costos posteriores que reúnan las condiciones antes señaladas, la depreciación se computa de manera separada respecto de la que corresponda a los edificios y las construcciones a los que se hubieran incorporado. En tal sentido, es posible que se acogen al Régimen Especial, los costos posteriores incorporados a edificios y construcciones que no reúnan los requisitos indicados anteriormente, siempre que los costos posteriores sí los cumplan.
• El Decreto Legislativo N° 1488 no ha definido qué se entiende por costos posteriores, pero ha establecido que son aplicables la Ley del IR y su Reglamento, en cuanto no se opongan a las reglas previstas en dicho decreto. Las normas del IR establece que los costos posteriores son aquellos que califiquen de acuerdo con las normas contables.

III. Conclusión

• El Régimen Especial se aplica a los costos posteriores incurridos respecto de edificios y construcciones que han sido afectados a la generación de rentas gravadas, y que conforme a las normas contables, deban reconocerse como costo. En tal sentido, no resulta aplicable al mantenimiento industrial efectuado en un equipo, aun si contablemente calificase como un costo posterior, en la medida que el régimen se circunscribe a costos posteriores incurridos respecto de bienes que califiquen como edificios y construcciones.
• Las embarcaciones y buques no se encuentran comprendidos en el término “edificios y construcciones”. Por tal razón, el Régimen Especial no resulta aplicable a dichos bienes ni a los costos posteriores referidos a esos activos.

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SUNAT: El cambio de domicilio de una sociedad peruana a otro país no genera la constitución de un establecimiento permanente en el Perú

I. Consulta

En el supuesto de una sociedad peruana que cambia de domicilio societario a otro país sin proceder a su disolución o liquidación, manteniendo su personalidad jurídica, así como todos sus activos, pasivos y operaciones en el Perú, se consulta si se ello genera de manera automática la constitución de un establecimiento permanente de la referida sociedad en el Perú.

II. Fundamentos de la SUNAT

SUNAT sustenta su posición en base a los siguientes considerandos:

• La totalidad de las rentas que obtengan los contribuyentes domiciliados se encuentran gravados con el Impuesto a la Renta (IR). Las personas jurídicas constituidas en el Perú, se consideran domiciliadas en el país.
• Por otra parte, se consideran personas jurídicas a las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior.
• Las personas jurídicas seguirán siendo sujetos del impuesto hasta el momento en que se extingan.
• La sociedad adquiere personalidad jurídica desde su inscripción en el Registro y la mantiene hasta que se inscribe su extinción.
• Una sociedad constituida en el Perú que cambia de domicilio societario a otro país, sin disolverse o liquidarse, manteniendo su personalidad jurídica, así como todos sus activos, pasivos y operaciones en el Perú, no produciéndose su extinción; dicha sociedad continúa considerándose persona jurídica domiciliada en el país, para efectos del IR.
• Sólo se considera como persona jurídica para fines del IR, al establecimiento permanente de entidades constituidas en el exterior.

III. Conclusión

• En virtud a lo antes expuesto, una sociedad constituida en el Perú que no ha sido disuelta o liquidada, que mantiene su personalidad jurídica, así como todos sus activos, pasivos y realiza operaciones en el Perú, continúa considerándose persona jurídica domiciliada en el país para fines del IR, situación que no se ve alterada por el hecho de fijar un domicilio para efectos societarios fuera del país, y por tanto, no podría ser considerada como establecimiento permanente en el Perú.

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INFORME N° 013-2021-SUNAT/7T0000

1. CONSULTA: En relación con la regla para calcular el límite a la deducción de gastos por intereses prevista en el numeral 1 del inciso a) del artículo 37 de la Ley del impuesto a la renta, se consulta lo siguiente:

• ¿Resulta aplicable a los gastos por intereses derivados de las operaciones de crédito efectuadas con sujetos residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios no cooperantes o de baja o nula imposición, regulados en el inciso m) del artículo 44 de la Ley del impuesto a la renta?
• ¿Resulta aplicable a los intereses que forman parte de las cuotas que se pagan por concepto de arrendamiento financiero?
• ¿Resulta aplicable al gasto del cedente constituido por la diferencia entre el valor nominal y el valor de la transferencia de los créditos en las operaciones de factoring sin recurso?

2. ANÁLISIS: Cómo se recuerda, el primer párrafo del numeral 1 del citado inciso a) señala que no son deducibles los intereses netos en la parte que excedan el treinta por ciento (30%) del EBITDA del ejercicio anterior[1]; regulándose en el numeral 2 del mismo inciso supuestos de excepción al referido límite. En adición, el numeral 3 del inciso a) en mención prevé que solo son deducibles los intereses determinados conforme a los numerales 1 y 2, en la parte que exceden el monto de los ingresos por intereses exonerados e inafectos. Respecto de la primera consulta, nótese que el último párrafo del referido inciso m) dispone que son deducibles, entre otros, los gastos derivados de las operaciones de crédito, siempre que el precio o monto de la contraprestación sea igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables. Siendo ello así, la regla establecida para calcular el límite a la deducción de gastos por intereses prevista en el numeral 1 del inciso a) del artículo 37 de la LIR resulta aplicable.

En relación con la segunda consulta, se tiene que el D. Leg. N° 299 contempla un régimen tributario aplicable a los contratos de arrendamiento financiero considerándolos como operaciones de colocación para fines del IR; mientras que, conforme al D. Leg. N° 915, las cuotas pactadas están constituidas por capital e intereses. Por tanto, les resulta de aplicación el límite a la deducción de gastos prevista en el numeral 1 del inciso a) del artículo 37 de la LIR.

Finalmente, respecto de la tercera consulta el gasto del cedente -constituido por la diferencia entre el valor nominal y el valor de la transferencia de los créditos- en las operaciones de factoring sin recurso retribuye la prestación de un servicio que no es de financiamiento[2]; por lo que dicha retribución no constituye un interés. Por tanto, no resulta aplicable la regla establecida para calcular el límite a la deducción de gastos por intereses prevista en el numeral 1 del inciso a) del artículo 37 de la LIR. 3. CONCLUSIÓN:

• Resulta aplicable a los gastos por intereses derivados de las operaciones de créditos efectuadas con sujetos residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios no cooperantes o de baja o nula imposición, a que se refiere el inciso m) del artículo 44 de la LIR.
• Resulta aplicable a los intereses que forman parte de las cuotas que paga el arrendatario en los contratos de arrendamiento financiero.
• No resulta aplicable al gasto del cedente en las operaciones de factoring sin recurso.

[1] La Administración Tributaria ha señalado en el Informe N° 044-2020-SUNAT/7T0000 que en el factoring existe una prestación de servicios, por parte del factor, que consiste fundamentalmente en liberar al cedente del riesgo del no pago de los créditos. [2] La 3ra. DCF del D.S. N° 432-2020-EF dispone que, para efecto de lo dispuesto por el inciso a) del artículo 37 de la LIR, los contribuyentes que se constituyan o inicien actividades en el ejercicio considerarán el EBITDA de dicho ejercicio.

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Sobre la facultad de la Administración Tributaria de solicitar información y/o documentación vinculada a un elemento y/o aspecto que no es materia de un procedimiento de fiscalización parcial

 

Informe N° 028-2021-SUNAT/7T0000

 

1. CONSULTA:

Se consulta si en un procedimiento de fiscalización parcial la administración tributaria puede requerir información o documentación tributaria vinculada a un elemento o aspecto no fiscalizado, relacionada con hechos que tengan incidencia en la determinación de la obligación tributaria del elemento y/o aspecto que sí es materia de dicho procedimiento.

1. ANÁLISIS:

La fiscalización que realice la SUNAT podrá ser definitiva o parcial, siendo parcial cuando se revise parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria; entendiéndose como “aspectos a fiscalizar” a los aspectos del tributo y período que serán materia de revisión en el procedimiento de fiscalización parcial, sea que ellos conformen un solo elemento, más de un elemento o parte de un elemento de la obligación tributaria[1]. Ahora bien, en el informe que es materia de comentario, se señala que el Tribunal Fiscal ha expresado en la Resolución N° 07682-1-2019 que la Administración Tributaria excede las facultades de la fiscalización parcial cuando revisa la documentación solicitada en dicho procedimiento y emite un reparo sobre un aspecto que no es objeto de revisión. Por otro lado, cita la Resolución N° 7523-2-2020, del cual entiende que la Administración Tributaria no excedería dichas facultades en la medida de que se pronuncie únicamente sobre los aspectos que son objeto de fiscalización.     De esta manera, afirma que la Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de solicitar información y/o documentación vinculada con un elemento o aspecto que no es materia de un procedimiento de fiscalización parcial, pero sólo se puede pronunciar sobre los elementos y/o aspectos que sí son objeto de dicho procedimiento. 

1. CONCLUSIÓN:

En virtud de la facultad de fiscalización prevista en el Código Tributario, tratándose del procedimiento de fiscalización parcial, la Administración Tributaria puede requerir diversa información y/o documentación tributaria vinculada a un elemento o aspecto no fiscalizado que esté relacionada con hechos que tengan incidencia en el elemento y/o aspecto que sí es materia de dicha fiscalización. [1] En la Exposición de Motivos del Decreto Legislativo N° 1113 (que modificó el Código Tributario, publicado el 5.7.2012) se señala que “La utilización del término “aspectos” previsto en el artículo 61 y en los artículos vinculados al tema de la fiscalización parcial ha tenido en cuenta la acepción usual del mismo y en el entendido que con dicha expresión se simplifica la norma puesto que con ella se alude a todos los puntos que serán materia de revisión, sea que todos ellos conformen un solo elemento, más de un elemento o parte de un elemento de la obligación tributaria. En otras palabras, se refiere al ámbito específico de la fiscalización parcial, sin necesidad de mencionar en cada caso que puede tratarse de un elemento de la obligación tributaria o parte de él”.

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INFORME N° 17-2021-SUNAT/7T0000

1. CONSULTA:

Se consulta si el procedimiento de destrucción de existencias a que se refiere el literal c) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del impuesto a la renta se debe aplicar aun cuando como resultado de la destrucción se genere materiales que van a ser utilizados en actividades de reutilización, reciclaje, compostaje, generación de energía y otras que no sean la disposición final de dichas existencias.

1. ANÁLISIS:

La Ley del impuesto a la renta y su Reglamento prevé que los desmedros de los bienes que conforman las existencias pueden ser deducidos para determinar la renta neta de tercera categoría, siendo necesario, para que proceda dicha deducción, la acreditación correspondiente de la destrucción de tales existencias[1]; destrucción que supone la imposibilidad de la posterior disposición de tales existencias y la irreversibilidad de la pérdida tributaria originada por la destrucción. Ahora bien, en caso de que la empresa opte por utilizar o vender las existencias que hubieran sufrido una pérdida de orden cualitativo e irrecuperable que las haga inutilizables para los fines a los que estaban destinadas, no se requiere seguir el procedimiento de destrucción a que se refiere el literal c) del artículo 21 del Reglamento de la LIR, por cuanto, este solo es para efectos de poder deducir como gasto la pérdida tributaria que se genera con dicha destrucción. Por tanto, el procedimiento de destrucción de existencias solo se debe aplicar cuando como resultado de la destrucción se produce la disposición final de tales existencias.

• CONCLUSIÓN:

La destrucción de desmedros de existencias referida en el literal c) del artículo 21 del Reglamento de la LIR solo se debe aplicar cuando como resultado de la destrucción se produce la disposición final de tales existencias. [1] Al respecto, el Tribunal Fiscal ha señalado en la RTF No. 03722-2-2004: “(…) en el desmedro los bienes físicos existen, pero han sufrido un deterioro o perjuicio y de acuerdo con el daño sufrido la empresa puede optar por venderlos por un menor precio o, en su caso, destruirlos originando una pérdida”.

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RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL N° 02398-11-2021

(Publicadas el 02-04-2021)

El viernes fue publicado la Resolución del Tribunal Fiscal No. 02398-11-2021 que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria para los contratos de asociación en participación, estableciendo el siguiente criterio: “La participación del asociado, para los efectos del Impuesto a la Renta, califica como dividendo u otra forma de distribución de utilidades. En tal sentido, estará o no gravada con el Impuesto según quien sea el asociado, de la siguiente manera:

1. Si el asociado es una persona jurídica domiciliada en el país, dicho ingreso no está gravado con el Impuesto a la Renta.
2. Si el asociado es una persona natural o un ente distinto a una persona jurídica domiciliada en el país, dicho ingreso está gravado con el Impuesto a la Renta de segunda categoría”.

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RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 000044-2021/SUNAT

(Publicadas el 31-03-2021)

MODIFICAN LA TASA DE INTERÉS MORATORIO EN MONEDA NACIONAL APLICABLE A LOS TRIBUTOS ADMINISTRADOS O RECAUDADOS POR LA SUNAT

A partir del 1 de abril de 2021 a las deudas tributarias en moneda nacional, correspondientes a tributos administrados y/o recaudados por la SUNAT se aplicará una tasa de interés moratorio – TIM de noventa centésimos por ciento (0,90%) mensual

Como se recuerda la tasa de interés moratorio en moneda nacional desde el 1 de abril de 2020 es de 1.0% mensual, Esta reducción en la tasa de interés obedece a que el BCRP ha reducido la tasa de referencia a veinticinco centésimos por ciento (0,25%), lo que ha impactado en una reducción progresiva de la TAMN que publica la SBS, por lo que se considera necesario disminuir la TIM aplicable a las deudas tributarias en moneda nacional, a partir del 1 de abril de 2021, con el fin de asegurar que esta se mantenga dentro del límite establecido en el artículo 33 del Código Tributario.

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RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N° 000042-2021/SUNAT

(Publicadas el 22-03-2021)

MODIFICAN LA VIGENCIA DE LA RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N.º 000193-2020/SUNAT

1. Antecedentes: la Resolución de Superintendencia – R.S. N° 000193-2020/SUNAT modifica la normativa sobre emisión electrónica, entre otros, para exigir información adicional en la factura electrónica y el recibo por honorarios electrónico, variar los supuestos de emisión de la nota de crédito electrónica y reducir el plazo de envío de la factura electrónica a la SUNAT y al Operador de Servicios Electrónicos, cuando corresponda. Inicialmente, la citada R.S. entraba en vigor el 1 de abril de 2021.
2. Nueva fecha de vigencia: dado que la mayoría de los emisores electrónicos no ha culminado sus procesos de adecuación para cumplir con estas modificaciones y algunos han manifestado que su operatividad les dificulta realizar el envío de la factura electrónica en el nuevo plazo que se otorga; se ha dispuesto que la nueva fecha de entrada en vigor de la R.S. en cuestión será el 1 de setiembre de 2021. En lo que respecta al nuevo plazo de envío de las facturas electrónicas a la SUNAT, estas disposiciones han quedado suspendidas.

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SUNAT: Sobre los requisitos del Certificado de Residencia y aplicación de tasas reducidas contempladas en los Convenios en el supuesto de impuestos asumidos de no domiciliados

1. Antecedentes

• Sujeto domiciliado en el país que asume el pago del Impuesto a la Renta (IR) de fuente peruana que corresponde a su proveedor no domiciliado.
• Se pagó la retribución a dicho proveedor sin retener el impuesto respectivo.
• El proveedor reside en un país con el que el Perú celebró un Convenio para evitar la doble imposición (CDI).

1. Consultas específicas

Considerando los antecedentes antes descritos, se consulta si para efecto de la aplicación de las tasas reducidas contempladas en dicho CDI, con relación a los requisitos que debe cumplir el Certificado de Residencia (CR) en lo referido al período por el cual se emite y al período de su vigencia:

• • ¿El período por el cual se emite el CR debe comprender la fecha de pago al proveedor no domiciliado?
  • ¿El período de vigencia del CR debe comprender la fecha de pago al proveedor no domiciliado o la fecha de pago del impuesto a la SUNAT?

• Análisis efectuado por SUNAT

Las normas del IR establecen que un sujeto no domiciliado tributa por las rentas de fuente peruana en el momento en que las percibe, mediante el mecanismo de la retención en la fuente. Por otro lado, existen varios CDI celebrados por el Perú con otros Estados, en los cuales se contempla respecto de algunas rentas, que pueden ser gravadas en el país de la fuente a un residente del otro Estado contratante, pero con una tasa máxima. Considerando que un sujeto no domiciliado tributa por las rentas de fuente peruana en el momento en que las percibe, para efecto de la aplicación de los beneficios previstos en un CDI, deber verificarse que en el momento en que se realiza el pago de la renta, el sujeto beneficiario tenga la calidad de residente del Estado de que se trate. El Decreto Supremo N° 090-2008-EF regula lo relativo al CR, señalando que dicho documento es emitido por la entidad competente de un Estado con el cual el Perú ha celebrado un CDI, con la finalidad de acreditar la calidad de residente en ese Estado a fin de poder acceder a los beneficios contemplados en el CDI. Dicha norma establece que el CR debe consignar que el contribuyente es residente de un Estado con el cual el Perú ha celebrado un CDI, y que en tal sentido, se encuentra sujeto a impuestos en dicho Estado, por el período de tiempo que en él se señale. Asimismo, el mencionado CR tendrá un plazo de vigencia de cuatro (4) meses contados a partir de la fecha de su emisión, salvo que el Estado emisor otorgue un plazo menor de vigencia. Teniendo presente las reglas antes mencionadas, el hecho que el agente de retención no hubiera efectuado la retención en su oportunidad, no impedirá la aplicación de las tasas reducidas previstas en el CDI, siempre que cuente con un CR cuyo período de certificación comprenda la fecha en que se efectuó el pago al proveedor no domiciliado y que no haya transcurrido el plazo de vigencia del CR, es decir, más de cuatro (4) meses contados a partir de la fecha de su emisión –salvo que el Estado emisor otorgue un plazo menor de vigencia– la cual debe comprender la fecha en que se efectuó el pago del proveedor no domiciliado.

1. Conclusiones

En el supuesto que un sujeto domiciliado asuma el pago del IR de fuente peruana que corresponda a su proveedor no domiciliado, a quien no le efectuó la retención del impuesto respectivo por la renta pagada; para efecto de la aplicación de las tasas reducidas del IR previstas en un CDI:

1. El período por el cual se ha otorgado el CR debe comprender la fecha en que se efectuó el pago al proveedor no domiciliado.
2. El período de vigencia de 4 meses contados a partir de la fecha de emisión del CR debe comprender la fecha en que se efectuó el pago al proveedor no domiciliado.

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INFORME N° 131-2020-SUNAT/7T0000

(Publicada el 26-02-2021)

1. CONSULTA:

En el supuesto de un sujeto domiciliado en el país que asume el pago del impuesto a la renta de fuente peruana que corresponde a su proveedor no domiciliado, a quien no le efectuó la retención del impuesto respectivo por la renta pagada; siendo que dicho proveedor es residente en un país con el que el Perú ha celebrado un Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión tributaria (CDI); se consulta lo siguiente:

1. 1. El período por el cual se emite el Certificado de Residencia debe comprender la fecha de pago al proveedor no domiciliado.
   2. El período de vigencia del Certificado de Residencia debe comprender la fecha de pago al proveedor no domiciliado o la fecha de pago del impuesto a la SUNAT.

1. ANÁLISIS:

De conformidad con el artículo 76 de la Ley del Impuesto a la Renta, (en adelante LIR) un sujeto no domiciliado tributa por las rentas de fuente peruana en el momento en que las percibe, mediante el mecanismo de la retención en la fuente, sin perjuicio que el contribuyente efectúe el pago directo en caso no realice la retención; por lo que a efecto de la aplicación de los beneficios previstos en un CDI, debe verificarse que en el momento en que se realiza el pago de la renta, el sujeto beneficiario tenga la calidad de residente del Estado de que se trate. Por otro lado, el primer párrafo del artículo 2 del Decreto Supremo N° 090-2008-EF señala que el Certificado de Residencia, emitido por la entidad competente de un Estado con el cual el Perú ha celebrado un CDI, tiene por finalidad acreditar la calidad de residente en ese Estado a fin de poder hacer uso de los beneficios contemplados en el CDI. Dicho Certificado de Residencia deberá consignar que el contribuyente es residente de un Estado con el cual el Perú ha celebrado un CDI y que, en tal virtud, se encuentra sujeto a impuestos en dicho Estado, por el período de tiempo que en él se señale. Asimismo, se ha establecido que el Certificado de Residencia tendrá un plazo de vigencia de cuatro (4) meses contados a partir de la fecha de su emisión, salvo que el Estado emisor otorgue un plazo menor de vigencia. Siendo ello así, en el supuesto que un sujeto domiciliado asuma el pago del impuesto a la renta de fuente peruana que corresponde a su proveedor no domiciliado, a quien habiendo realizado el pago de la renta no le efectuó la retención respectiva por concepto de dicho impuesto; para efecto de la aplicación de las tasas reducidas del impuesto previstas en un CDI, deberá tenerse en cuenta que el período por el cual se ha otorgado esta certificación comprenda la fecha en que se efectuó el pago al proveedor no domiciliado (que es la fecha en que este último generó la renta) y que no haya transcurrido el plazo de vigencia del Certificado de Residencia, esto es, más de 4 meses contados a partir de la fecha de su emisión[1], la cual debe comprender la fecha en que se efectuó el pago al proveedor no domiciliado.

• CONCLUSIÓN:

En el supuesto que un sujeto domiciliado asuma el pago del impuesto a la renta de fuente peruana que corresponda a su proveedor no domiciliado, a quien no le efectuó la retención del impuesto respectivo por la renta pagada; para efecto de la aplicación de las tasas reducidas del impuesto a la renta previstas en un CDI:

1. El periodo por el cual se ha otorgado el Certificado de Residencia debe comprender la fecha en que se efectuó el pago al proveedor no domiciliado.
2. El período de vigencia de 4 meses contados a partir de la fecha de emisión del Certificado de Residencia debe comprender la fecha en que se efectuó el pago al proveedor no domiciliado.

[1] Salvo que el Estado emisor otorgue un plazo menor de vigencia.

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